www.nkrf.no » Kommunerevisoren.no » 2013 » Nr. 3

Søk

NKRF
Munkedamsveien 3B
Postboks 1417 Vika
0115 Oslo

Tlf: +47 23 23 97 00

post@nkrf.no

Hopp over seksjon - Til hovedinnhold - Topp

Reviderte retningslinjer for beregning av selvkost
– en gjennomgang av høringsutkastet

Seniorrådgiver Bodhild Laastad, NKRF

Mange av NKRFs medlemmer har erfaring med å revidere kommunenes beregning av selvkost for kommunale betalingstjenester og vet at det er flere uavklarte spørsmål på dette området.

Det er derfor nyttig at Kommunal- og regionaldepartementet nå reviderer H-2140 Retningslinjer for beregning av selvkost for kommunale betalingstjenester fra 2003 (2003-retningslinjene). De reviderte retningslinjene er sendt på høring med høringsfrist 20.05.2013. Formålet med retningslinjene er å bidra til en god og ensartet praksis for beregning av selvkost på de ulike selvkosttjenestene.


Selvkosttjenester

For tjenester som brukerne er forpliktet til å benytte seg av, er vanligvis selvkost den øvre grensen for brukerbetaling. Som eksempler på dette nevnes følgende tjenester:

  • renovasjon
  • vann og avløp
  • plan- og byggesaksbehandling
  • kart- og delingsforretning
  • feietjeneste

I 2003-retningslinjene er også de «myke» kommunale tjenestene som pleie og omsorg, kommunale boliger, barnehager og skolefritidsordningen nevnt, men disse er fjernet i forslaget som nå er på høring. Dette kan ha sammenheng med at de «myke» tjenestene har mer preg av å være et frivillig tilbud innbyggerne ikke er forpliktet til å benytte seg av. Når det gjelder boliger, står dessuten kommunene i prinsippet i samme stilling som andre utleiere, og det er vanlig å kreve markedsleie eller gjengs leie. Selvkostproblematikken er derfor mindre relevant. For andre tjenester innen pleie og omsorg er beregning av brukerbetaling regulert i egne forskrifter. Disse tjenestene er i tillegg gjerne så kostnadskrevende at det ville bryte med grunnleggende velferdsprinsipper å kreve selvkost fullt ut dekket av brukerne. For barnehager er det fastsatt maksimalpris. Vi står da igjen med skolefritidsordningen som den ene «myke» tjenesten der selvkostproblematikken fortsatt er aktuell.

Retningslinjenes status

Innledningsvis kommer en viktig drøfting av hvilken rettslig status retningslinjene har. Her framgår det at deres rolle er å utfylle reglene om egenbetaling i særlovgivningen. 2003-retningslinjene har ifølge KRD fungert som en tolkningsfaktor, og på den måten har de i stor grad bidratt til å utvikle en ensartet praksis på selvkostområdene. Men det understrekes at det konkrete innholdet i selvkostprinsippet må bero på en tolkning av lover og forskrifter for de ulike tjenesteområdene. KRDs syn er således at retningslinjene utgjør et sentralt tolkningselement, men i motsetning til lover og forskrifter er de ikke rettslig bindende overfor kommunene. Av dette følger at om en kommunes praksis avviker fra retningslinjene, så er ikke det det samme som at kommunen bryter lov eller forskrift på det aktuelle området. Likevel har retningslinjene til hensikt å angi en økonomisk-faglig standard for beregning av selvkost og praktisering av selvkostprinsippet som er i tråd med reglene i særlovgivningen. Eventuelle avvik fra retningslinjene bør derfor begrunnes av kommunen.

I andre sammenhenger har det vært tatt til orde for at retningslinjene bør forskriftsfestes, men med det foreliggende høringsutkastet går KRD ikke inn for dette alternativet. For oss revisorer betyr det at retningslinjene som kilde for utledning av revisjonskriterier kan framstå som mindre autoritative enn ønskelig, men samtidig er retningslinjene det mest konkrete vi har når det gjelder å fastslå selvkostbegrepets innhold, og de representerer etter KRDs egen ordlyd en økonomisk-faglig standard. Dermed får de likevel autoritet og tyngde som kilde.

Kortversjonen

Kapittel 1 i høringsutkastet gir på mange måter en komprimert kortversjon av retningslinjene. En rask gjennomlesing viser at hovedtrekkene i retningslinjene er de samme som før, men det er gjort noen presiseringer og endringer. Det vil si at selvkost består som før av henførbare direkte og indirekte kostnader inklusive kapitalkostnader og alternativkost/kalkulatorisk rentekostnad.

En rask gjennomgang gir følgende punktvise og overordnede oppsummering over presiseringer/avklaringer og endringer:

  • Kostnader knyttet til administrativ ledelse regnes i utgangspunktet som ikke-henførbare i en selvkostkalkyle, men administrative ledere som yter tjenester til en betalingstjeneste, skal fordele en tilsvarende andel til betalingstjenesten i samsvar med KOSTRA-veilederen.
  • Indirekte kostnader er henførbare andeler av kostnader som i KOSTRA er henført til administrasjonsfunksjonen eller funksjon for kontroll og revisjon.
  • Kalkylerenten settes lik 3-årig swaprente tillagt et halvt prosentpoeng.
  • Det skal beregnes kalkulatorisk rentekostnad for hvert års investeringer. Eventuelle betalbare byggelånsrenter trekkes først ut.
  • Ved salg av anleggsmidler skal gevinst ved salget legges til som inntekt i årets selvkostkalkyle.
  • Ved utrangering av driftsmidler skal eventuell uavskrevet restverdi belastes selvkostkalkylen som en nedskrivning.
  • Når det gjelder kapitalkostnader knyttet til de henførbare indirekte tjenestene, åpnes det for at det kan benyttes et sjablonmessig påslag på den henførte andelen med 5 % av netto indirekte kostnader.

Etter dette raske overblikket skal jeg gå nærmere inn på disse og andre viktige presiseringer og avklaringer i høringsutkastet.

Prinsipper, definisjoner, presiseringer og avklaringer

Det presiseres at ved beregning av selvkost gjelder det finansielle ansvarsprinsippet eller generasjonsprinsippet som det også ofte kalles. I dette ligger at en generasjon brukere ikke skal subsidiere neste generasjon. Dagens brukere skal altså dekke dagens kostnader.

Selve definisjonen på selvkost er gitt en litt annen utforming enn i 2003-retningslinjene. Selvkost defineres nå som den totale kostnadsøkningen en kommune påføres ved å produsere en bestemt vare eller tjeneste, og omfatter alle henførbare kostnader, både direkte og indirekte. Selvkostbegrepet brukt på kommunale betalingstjenester kan ses som en variant av en aktivitetsbasert kalkulasjon (ABC-basert kalkyle) siden slike kalkyler opererer med kostnader på bedriftsnivå som ikke anses som henførbare til det enkelte produkt. For vesentlige selvkosttjenester som vann og avløp og renovasjon vil en stor del av kostnadene være sprangvis faste på grunn av at kapasitetsutvidelser naturlig nok skjer i sprang.

En annen viktig presisering er at selvkostprinsippet gjelder uavhengig av hvordan tjenesten er organisert, enten tjenesten er kommunal eller skilt ut i et eget selskap. Samtidig legger retningslinjene til grunn at selvkostkalkylen kan ta utgangspunkt i de gjeldende regnskapsreglene for virksomheten – enten det er snakk om en kommune eller et selskap. Dette vil i så fall kunne medføre at når tjenesten er lagt til et selskap, så vil nivået på selvkost være avhengig av om selskapet følger kommunale regnskapsregler eller reglene i regnskapsloven.

Henførbare direkte og indirekte kostnader
Som alt nevnt, består selvkost som før av henførbare direkte og indirekte kostnader inklusive kapitalkostnader og alternativkost. De direkte kostnadene skal framgå på den aktuelle KOSTRA-funksjonen. En viktig presisering er at KOSTRA-regelverket skal følges når det gjelder fordeling av stillingsandeler. Det vil si at administrative ledere som yter tjenester for betalingstjenesten, skal fordeles på betalingstjenesten og dermed inngå i de direkte kostnadene.

På dette punktet er retningslinjene noe uklart utformet.

Hvordan pensjonskostnader skal beregnes i selvkostkalkylen er også omtalt. Her angis det at det mest naturlige er å belaste kalkylen med de betalte pensjonspremiene etter fratrekk for bruk av premiefond. Men det åpnes også for at kommunene kan velge å basere selvkostkalkylen på pensjonskostnader. På dette punktet er retningslinjene noe uklart utformet. 

Når det gjelder indirekte kostnader og interntjenester som ikke er nødvendige for å framstille selvkosttjenestene, men som er nødvendig ut fra andre hensyn, så skal disse som før ikke inngå i selvkostkalkylene. De indirekte kostnadene som er aktuelle å legge inn i selvkostkalkylen, avgrenses til bare å gjelde henførbare deler av kostnadene som man finner på administrasjonsfunksjonen og funksjonen for kontroll og revisjon i KOSTRA. Disse bør fordeles på en måte som i størst mulig grad gjenspeiler selvkosttjenestens faktiske bruk av de interne tjenestene. Det er gitt eksempler på fordeling av indirekte kostnader og mulige fordelingsnøkler. I mangel av noe bedre kan fordelingen av interntjenestens netto driftsutgifter skje i forhold til selvkosttjenestens andel av kommunens brutto driftsutgifter.

Hvilke interntjenester det vil være snakk om, er i stor grad de samme som i 2003-retningslinjene. Men følgende tre er fjernet:

  • teknisk konsulent og bistand ved prosjektering
  • drift av felles maskinpark
  • bygningsdrift

Disse skal som kjent fordeles som direkte kostnader på de ulike KOSTRA-funksjonene. Men også for de indirekte tjenestene vil det påløpe visse kapitalkostnader knyttet til bruk av kommunale bygninger, utstyr m.v., og disse må da i prinsippet beregnes. For at dette ikke skal bli altfor ressurskrevende, åpnes det for et alternativ der man gjør et sjablonmessig påslag på anslagsvis 5 % av netto indirekte kostnader for selvkosttjenesten.

Kapitalkostnader
Kapitalkostnader består av avskrivninger på varige anleggsmidler og kalkulatorisk rente på bokført kapital inklusive anskaffelseskost for tomt.

Som tidligere skal de kommunale avskrivningsperiodene følges. Det åpnes for at dersom den økonomiske levetiden til et anleggsmiddel åpenbart er kortere enn den som framgår av regnskapsreglene, kan en kortere levetid benyttes.

Anleggsbidrag fra eksterne skal som før trekkes fra avskrivningsgrunnlaget. Etter at 2003-retningslinjene tok til å gjelde, har vi fått KRS nr. 2 der det framgår at i kommuneregnskapet skal investeringer aktiveres med brutto anskaffelseskost. Det vil si at eventuelle anleggsbidrag og andre tilskudd ikke trekkes fra. Avskrivningsgrunnlaget blir derfor ulike i kommunens regnskap og i selvkostkalkylen. Også alternativkost, dvs. kalkulatorisk rente på bokført kapital, skal beregnes av netto anleggskostnader fratrukket akkumulerte avskrivninger og tillagt tomtekostnader. Dette gjør det nødvendig å ha egne oppstillinger over avskrivningsgrunnlag, avskrivninger og beregningsgrunnlag for kalkulatorisk rentekostnad. Det er vist eksempler på hvordan dette kan settes opp i retningslinjene.

Avgrensing mellom vedlikehold og påkostning skal følge god kommunal regnskapsskikk slik dette er beskrevet i den foreløpige standarden KRS nr. 4. Selv om det foreligger en regnskapsstandard på dette området, er denne grensedragningen uansett ikke lett. Dette vil trolig fortsatt være et problemområde. Her vil vi også kunne se store forskjeller mellom selvkost som bygger på kommunale regnskapsregler og selvkost som bygger på regnskapsloven.

Her [avgrensing mellom vedlikehold og påkostning] vil vi også kunne se store forskjeller mellom selvkost som bygger på kommunale regnskapsregler og selvkost som bygger på regnskapsloven.

Ifølge de reviderte retningslinjene skal det beregnes kalkulatorisk rente på hvert års investeringer. De betalbare byggelånsrentene på nye investeringer må da først trekkes fra. Slik jeg oppfatter teksten, skal selvkostkalkylen årlig belastes med kalkulatoriske renter på årets gjennomsnittlig nye investeringer. Dette innebærer at de kalkulatoriske rentene ikke blir aktivert sammen med anskaffelseskost og avskrevet over investeringens levetid, men i sin helhet direkte belastet selvkostkalkylen årlig. Dette kan være en praktisk løsning som er enkel å gjennomføre.

Etterkalkulasjon - overskudd og underskudd
Når året er omme, må det gjennomføres en etterkalkulasjon for å fastslå reell selvkost for de enkelte selvkosttjenestene. Dersom gebyrene overstiger etterkalkulert selvkost, må overskuddet avsettes til et selvkostfond. Selvkostfondet innebærer at abonnentene har forskuddsinnbetalt gebyrer til kommunen og på den måten stilt likviditet til disposisjon. Dette må kompenseres fra kommunens side ved at selvkostfondet krediteres kalkulatorisk rente på gjennomsnittlig saldo gjennom året.

Dersom det er bestemt gjennom regelverk eller kommunalt vedtak at en tjeneste skal ha full kostnadsdekning, er det aktuelt å framføre underskudd til senere inndekning gjennom framtidige gebyrer. I så fall må det holdes oversikt over slike underskudd. Disse vil ikke framgå i kommunens regnskap, men kan tas med i noteopplysning om gebyrfinansierte selvkosttjenester. Slike «negative selvkostfond» kan også vises blant kommuneregnskapets memoriakonti. Et «negativt selvkostfond» innebærer at kommunen har lagt ut for tjenestene på vegne av innbyggerne for en periode. Dette kan kommunen få kompensert gjennom å legge til kalkulatoriske renter på det fremførbare underskuddet som i ettertid dekkes inn gjennom økte gebyrinntekter.

Nederst på s. 30 i høringsutkastet står det at kalkylerenter på selvkostfond inngår i gebyrgrunnlaget. Det mener jeg må bero på en misforståelse. Det er kommunen som nyter godt av likviditeten som ligger i selvkostfondet, og det er da følgelig kommunen som må belastes for kalkulatorisk rente på fondet. Den skal derfor ikke inn i selvkostkalkylen, men avsettes fra kommunens side til selvkostfondet. Dersom det derimot er snakk om et selvkostfond med negativ saldo, blir forholdet motsatt. Da stiller kommunen likviditet til disposisjon for selvkosttjenesten som må godtgjøres ved å legge kalkulatorisk rente på den negative saldoen på selvkostfondet som dekkes inn gjennom økte gebyrer i løpet av 3-5 år.

Retningslinjene presiserer at det er et rettslig skille mellom gebyrene for de ulike tjenestene. Derfor må hver selvkosttjeneste ha sitt eget selvkostfond. Det er således ikke anledning å slå sammen fond for ulike tjenester. Dette innebærer også at midler på fond knyttet til ett gebyrområde heller ikke kan benyttes i årsbudsjettet/årsregnskapet til å finansiere årets underskudd på et annet gebyrområde.

Av hensyn til generasjonsprinsippet holdes det fast ved at framføring av overskudd bør holdes innenfor et perspektiv på 3-5 år. Det er ikke meningen at kommunen skal bygge opp fond over lengre tid. I stedet skal kommunen ha en planlagt prosess både for oppbygging og nedbygging av fondet som ledd i økonomiplanarbeidet. Det anbefales at et overskudd eller underskudd i ett år tilbakeføres til/dekkes inn fra abonnentene innen 3-5 år etter at overskuddet/underskuddet i selvkostkalkylen oppstod. Dette innebærer at i et tenkt tilfelle vil en kommune dermed kunne avsette overskudd til selvkostfond i inntil fem år på rad, men følgelig måtte bruke av fond i de påfølgende fem år. Tilsvarende gjelder ved underskudd. På den måten vil samlede gebyrinntekter samsvare med beregnet selvkost over en 10-årsperiode. Det kan ikke foretas en avsetning til et bundet fond samtidig med at det brukes av et bundet fond i ett og samme år.

I de reviderte retningslinjene er det også tatt inn bestemmelser om såkalte framtidsforberedte anlegg.

Framtidsforberedte anlegg
I de reviderte retningslinjene er det også tatt inn bestemmelser om såkalte framtidsforberedte anlegg. Dersom en kommune foretar en større utbygging av vann- og avløpsnettet med overkapasitet for å ta høyde for framtidig utbygging av hytte- eller boligfelt, og der tilkoplingen til nettet vil skje etappevis etterhvert som hytte- og boligfeltene tas i bruk, kan det finansielle ansvarsprinsippet tilsi at det vurderes å bruke en lengre periode for utligning av underskudd. I en vurdering av om dette er faglig forsvarlig, bør det blant annet tas hensyn til hva som anses som et vesentlig beløp for abonnentene. Dersom en kommune i et slikt tilfelle velger å gå utover 5-årsperioden, må under alle omstendigheter dette begrunnes og dokumenteres. Et slikt valg vil innebære at kommunestyret må prioritere å bruke av de frie inntektene for å dekke opp for lavere gebyrinntekter i en periode.

Tidligere års feil
Dersom det avdekkes at det er begått feil i tidligere års regnskaper, skal dette rettes opp i inneværende års regnskap. Slike korrigeringer skal gjøres som vanlige transaksjoner i drifts-, investerings- eller balanseregnskapet. I den grad slike feil har påvirket selvkostkalkylen for tidligere år, vil det være rimelig at slike feil også rettes opp i selvkostkalkylen et senere år. I vurderingen av retting av feil, bør det tas hensyn til hva som anses som et vesentlig beløp for abonnentene. I retningslinjene anses det som naturlig at fem år er en øvre grense for å kunne ta hensyn til slike feil når de går i disfavør av abonnentene. Dette gjelder selv om kommunen har fattet vedtak om full kostnadsdekning. Denne 5-årsgrensen gjelder ikke i de tilfeller der kommunen har krevd inn for høye gebyrer. Ifølge retningslinjene må det da vurderes i det enkelte tilfelle om feilen er så vesentlig at kalkylen må korrigeres, slik at dette tilbakeføres abonnentene – enten direkte eller gjennom lavere framtidige gebyrer.

Dokumentasjon
For å kunne dokumentere at selvkostgebyrene holdes innenfor de rettslige rammene, må det dokumenteres hvordan selvkost er beregnet. Det må framlegges en etterkalkyle som viser inntekter, kostnader og resultater. Informasjon om dette må gis i forbindelse med kommunens årsregnskap. Hele beregningsgrunnlaget, det vil si grunnlagsdata, selvkostkalkylen og etterkalkylen bør kunne dokumenteres i 10 år. Ifølge retningslinjene er det naturlig at informasjon om selvkost gjøres enkelt tilgjengelig på kommunens hjemmeside med opplysning om at regnskapet med noter, herunder selvkosttjenestene, er revidert.

Når selvkosttjenesten er skilt ut i eget selskap

Mange kommuner har valgt å skille ut selvkosttjenesten helt eller delvis i et eget selskap, men i 2003-retningslinjene er håndtering av selvkostproblematikken i en slik setting helt fraværende. Dette har medført stadig tilbakevendende behov for henvendelser til KRD om tolkninger og avklaringer. Det er derfor gledelig at denne tematikken nå er tatt inn i de reviderte retningslinjene. Utgangspunktet er at selvkostprinsippet gjelder uavhengig av hvordan tjenesten er organisert.

Utgangspunktet er at selvkostprinsippet gjelder uavhengig av hvordan tjenesten er organisert.

I utgangspunktet er det kommunen som er ansvarlig for å beregne selvkost, men dersom hele tjenesten er overlatt til et selskap, må selskapet sette opp selvkostkalkylen og gi informasjon til kommunen/-e om beregning og oppstilling av oversikter. Selvkostfondet må også da håndteres av selskapet. Overskudd på selvkost avsettes på fond som egenkapital med restriksjoner. På samme måte som for kommunen er det ikke intensjonen at selskapet skal bygge opp fond over lengre tid, men ha en planlagt prosess for oppbygging og nedbygging over en 3-5 årsperiode på samme måte som for en kommune.

Dersom det bare er deler av tjenesten som er skilt ut i et selskap, vil det påløpe kostnader til selvkosttjenesten også på kommunens hånd. Kommunen må da selv sette opp den endelige selvkostkalkylen hvor alle inntekter og kostnader er tatt med. Kommunen er da avhengig av å få de nødvendige opplysningene fra selskapet. Selvkostfondet må da føres av kommunen.

Siden selskapets regnskap ikke er i stand til å frambringe et korrekt selvkostregnskap, må dette vanligvis settes opp i et skyggeregnskap som viser selvkost. For å sikre åpenhet og tillit omkring selvkostberegningene vil det være naturlig å omtale selvkostresultater og fondsutvikling på selvkostfondene i selskapets årsberetning. Beregningene og resultatene bør også gjøres tilgjengelige for allmennheten på selskapenes hjemmesider. 

Det presiseres i de reviderte retningslinjene at dersom en selvkosttjeneste blir skilt ut i et eget selskap, og det etableres en ny åpningsbalanse, må beregningsgrunnlaget for kapitalkostnader i selvkostkalkylen bygge på de bokførte verdiene på etableringstidspunktet. Abonnentene skal ikke betale kapitalkostnader på de samme anleggsmidlene på nytt.

Også for selskaper gjelder at tomtekostnader ikke kan avskrives, og anskaffelse av tomt må derfor finansieres med andre midler enn gebyrinntekter. Dette kan være gjennom tilskudd eller likviditetslån fra eierne i selskapet eller av den innskutte kapitalen. Dersom selskapet har opptjent kapital utenom selvkosttjenesten, kan dette brukes til å dekke tomtekjøp. Eventuelle renter på likviditetslån eller kassekreditt i bank skal ikke inngå i selvkostkalkylen. I selvkostkalkylen inngår kun kalkulatorisk rentekostnad på investeringen uavhengig av finansieringsform.

Selskaper som følger regnskapsloven har ikke faste avskrivningstider, men følger lovens bestemmelse om at avskrivninger skal gjøres etter en fornuftig avskrivningsplan. Dette innebærer da en skjønnsmessig vurdering av et anleggsmiddels økonomiske levetid. De reviderte retningslinjene legger til grunn at ved oppstilling av selvkostkalkylen kan et selskap basere seg på de samme avskrivningsperiodene som er benyttet i selskapets årsregnskap. Men det er da viktig at avskrivningsperiodene i selvkostkalkylene er i rimelig samsvar med anleggenes brukstid slik at generasjonsprinsippet ivaretas.

Det står videre i de reviderte retningslinjene at selvkostberegningene kan ta utgangspunkt i de regnskapsreglene som gjelder for selskapet. For selskaper som følger regnskapsloven, må beregningen av kapitalkostnader i selvkostkalkylen følge reglene for god regnskapsskikk når det gjelder beløpsgrenser for aktivering og avskrivningstider. På dette punktet oppfatter jeg de reviderte retningslinjene som litt uklare. Det framstår som noe uklart om et selskap kan benytte sine bokførte avskrivninger direkte i selvkostkalkylen, eller om selvkostkalkylen må baseres på god kommunal regnskapsskikk når det gjelder beløpsgrenser for aktivering og avskrivningstider. Det som står på s. 8, s. 18, s. 19 og s. 24 i høringsutkastet tyder på den første løsningen mens det som står i andre avsnitt på s. 36 tyder på den andre. Her er det behov for en nærmere avklaring og tydeliggjøring.

Når det gjelder pensjon, legger de reviderte retningslinjene opp til at for selskaper baseres selvkostkalkylen på pensjonskostnader slik disse er regnskapsført i selskapets årsregnskap.

Når en selvkosttjeneste er lagt til et selskap, vil dette medføre nye kostnader til generalforsamling/representantskap og styre. Her legger retningslinjene opp til at slike kostnader regnes som direkte, henførbare kostnader. Dette gjelder også etablerings- og avviklingskostnader ved omdannelser. Her burde det kanskje ha vært presisert at kapitalinnskudd fra eierne ikke er en henførbar kostnad. Kostnader til styre får en også ved organisering i kommunalt foretak.

Honorar for å møte som eierrepresentant i generalforsamling/representantskap er ikke omtalt særskilt i de reviderte retningslinjene. Her foreligger det en uttalelse fra KRD fra 13.05.2009 om at departementet legger til grunn at medlemskap i et representantskap i IKS-er må anses å være et «kommunalt tillitsverv». Ifølge departementet innebærer dette at kommunestyret selv må fastsette satser for godtgjøring av slikt arbeid, og at medlemmer av representantskapet ikke bør få sin eventuelle godtgjøring direkte fra selskapet. Dette følger også av punkt 16 i KS sin Anbefaling om eierskap, selskapsledelse og kontroll av kommunalt/fylkeskommunalt eide selskaper og foretak. Ifølge 2003-retningslinjene anses lønn og godtgjørelse til folkevalgte å høre til den strategiske ledelsen og er således ikke henførbare i en selvkostkalkyle. I høringsutkastet som nå foreligger, er dette ikke omtalt eksplisitt, men at det fremdeles skal være slik, kan utledes fra det som står om at det bare er deler av kostnader som i KOSTRA faller inn under administrasjonsfunksjonen eller funksjonen for kontroll og revisjon, som kan henføres som indirekte kostnad. Slik jeg ser det, hadde det vært en fordel om dette kom helt klart fram i retningslinjene.

Eventuelle feil i selvkostkalkylen for selskaper som følger regnskapsloven, må rettes opp i selvkostkalkylen for senere år. I selskapets regnskap vil slike feil bli korrigert direkte mot selskapets egenkapital.

Kryssubsidiering

I de reviderte retningslinjene er det tatt inn et eget kapittel om kryssubsidiering. Med kryssubsidiering menes normalt at en konkurranseutsatt del av en virksomhet får økonomiske fordeler fra offentlige midler, og som er i strid med reglene om offentlig støtte. I retningslinjene brukes uttrykket også om uriktig henføring av kostnader fra en tjeneste til en gebyrfinansiert selvkosttjeneste. Et tredje eksempel på mulig kryssfinansiering er hvordan et interkommunalt selskap fordeler selvkost mellom kommuner når de har forskjellig kostnadsstruktur. Dette har vært et sentralt diskusjonstema. I prinsippet er det slik at dersom kostnadene i en kommune er høyere per abonnent enn i en annen kommune, og det ikke eksisterer faglige grunner for kostnadsutjevning, så skal abonnentene i de to kommunene ikke betale samme pris. Men her foreligger det flere uttalelser fra KRD som går langt i å imøtekomme et ønske fra selskapene om å ha ens gebyrer på tvers av kommunene. På dette området gis det i retningslinjene rom for en faglig skjønnsmessig vurdering fra selskapenes side.

Smårusk

De reviderte retningslinjene er blitt et omfattende dokument med mange eksempler og talloppstillinger. Noen forhold er uklart beskrevet, noen steder er det brukt uklare begreper, og det synes også å ha sneket seg inn noen feil.

I talleksempelet på s. 28 er det benyttet betegnelsen «avskrevet verdi» der det heller burde ha stått «samlede avskrivninger» eller «akkumulerte avskrivninger» eller tilsvarende. «Avskrevet verdi» oppfattes vel vanligvis å være det samme som bokført verdi.

I talleksempelet på s. 29 er det også en uklarhet. Dersom tabell 7 er ment å være en spesifikasjon av linje E i tabell 6, er det ikke samsvar mellom tallene. 

På s. 13 er det henvist til kapittel 5 mens korrekt henvisning må antas å være kapittel 6.

Nederst på s. 34 er det henvist til avsnitt 0. Her menes det trolig avsnitt 6.6.1.

På s. 47 er det vist til en høyesterettsdom som er referert i Rt. 2004 s. 1603. Det opplyses at dommen gjaldt beregning av byggesaksgebyrer. Det stemmer ikke. Dommen gjaldt en delingsforretning etter delingsloven.

Det er gledelig at retningslinjene om beregning av selvkost for kommunale betalingstjenester fra 2003 nå blir revidert.

Avsluttende kommentar

Det er gledelig at retningslinjene om beregning av selvkost for kommunale betalingstjenester fra 2003 nå blir revidert. Feltet har vært i utvikling, og det har stadig dukket opp behov for tolkninger, avklaringer og presiseringer. I denne artikkelen har jeg prøvd å gi et overblikk over de reviderte retningslinjene med fokus på det som er endret eller presisert. Jeg har også løftet fram noen gjenstående uklarheter. Høringsfristen er 20.05.2013, og det er viktig at kommunale revisorer benytter denne muligheten til å bidra til å gi de reviderte retningslinjene en så dekkende, avklarende og anvendbar utforming som mulig.


Kommunerevisoren nr. 3/2013 - 68. årg.

Til toppen av siden

Topp